導言

企業所得稅是對企業影響最大的一個稅種，不僅影響公司的現金流、資金運用效益，也會影響公司的凈利潤、凈資產收益率等財務指標。對于保險公司來說，在所得稅的測算中，已發生未報告未決賠款準備金的納稅調整影響重大。

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稅法規定，保險公司提取的已發生未報案未決賠款準備金不超過當年實際賠付支出8%的部分準予在所得稅前扣除。從財險行業數據來看，近五年已發生未報案未決賠款準備金占比[1]在30%左右，遠高于現行稅收政策規定的8%。在進行企業所得稅匯算清繳時，保險公司需要就超出限額的已發生未報案未決賠款準備金進行納稅調增，從而在一定程度上增加了稅收負擔。

[1] 已發生未報案未決賠款準備金占比=已發生未報案未決賠款準備金/當年實際賠付支出

一、未決賠款準備金簡要介紹及會計處理

目前，會計上確認、計量保險合同準備金的主要政策依據是《企業會計準則第25號–原保險合同》（財會〔2006〕3號）和《保險合同相關會計處理規定》（財會〔2009〕15號）。主要規定如下：

已發生未報案未決賠款準備金，是指保險人為非壽險保險事故已發生、尚未向保險人提出索賠的賠案提取的準備金。

在非壽險保險事故發生的當期，保險公司應當按照保險精算確定的未決賠款準備金金額，提取未決賠款準備金，計入當期損益,并確認未決賠款準備金負債,賬務處理為借記“提取未決賠款準備金”科目，貸記“未決賠款準備金”科目。

二、已發生未報案未決賠款準備金稅務處理相關規定

01

政策規定

根據《中華人民共和國企業所得稅法》第十條規定，企業發生的未經核定的準備金支出，在計算應納稅所得額時不得扣除。《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》第五十五條進一步明確，未經核定的準備金支出是指不符合國務院財政、稅務主管部門規定的各項資產減值準備、風險準備等準備金支出。

目前，保險行業準備金稅收政策規定主要是《財政部、國家稅務總局關于保險公司準備金支出企業所得稅稅前扣除有關政策問題的通知》（財稅〔2016〕114號，以下簡稱“114號文”），相關的規定如下：保險公司按不超過當年實際賠款支出額的8%提取的已發生未報案未決賠款準備金（IBNR），準予在稅前扣除。

02

已發生未報告未決賠款準備金納稅調整方式

由于保險行業準備金評估結果與稅法規定存在一定差異，會計上計入損益的準備金金額與稅法允許稅前扣除的金額并不完全相等，因此在進行企業所得稅匯算清繳時需要對此差異進行納稅調整。

舉例說明如下：假設保險公司初設第一年提取IBNR為10，當年實際賠付支出100，稅法認可扣除額為8（100*8%），當年應稅所得額調增2，所得稅增加0.5；第二年IBNR余額為30，實際賠付支出100，稅法認可扣除余額為8，稅法認可IBNR提轉差為0，當年應納稅所得額調增20（20-0）,所得稅增加5。

三、提升已發生未報案未決賠款準備金扣除比例的主要考慮

準予所得稅稅稅前扣除的已發生未報案未決賠款準備金按不超過當年實際賠款支出額的8%提取的規定是在2009年確定的[2]。在當時的市場條件下，已發生未報案未決賠款準備金稅法認可扣除比例與會計提取比例基本匹配。隨著國內保險市場快速發展，非壽險市場從業務結構到理賠模式均發生了巨大的變化，尤其非車險業務占比逐年上升也在持續提升風險因素。近年來會計上已發生未報案未決賠款準備金提取比例已經遠高于當年賠款支出的8%。

從準備金原理來講，已發生未報案未決賠款準備金與其它各項準備金在實質上并無區別，是可以根據精算方法進行合理量化的。隨著保險公司財務管理水平和精算技術的提高，以及保險監管機構的監管水平不斷發展，準備金計提方法更加精確，管理也逾加成熟。保險公司應當根據險種的風險、分布、經驗數據等因素采用至少下列兩種方法進行謹慎評估：鏈梯法、案均賠款法、準備金進展法、B-F法、賠付率法等其他合適的方法。[3]因此以“當年實際賠款支出”作為提取已發生未報案未決賠款準備金的基數計算不盡合理。

從稅收征管來說，已發生未報告未決賠款準備金的稅法認可數和會計確認數的差異是所得稅計算的時間性差異，而非永久性差異，拉長時間看并不會造成國家稅收的減少。

從國際實踐來看，對保險準備金準予稅前全額扣除是較為通行的做法。如新加坡，按照相關法規提取的準備金均可全額在稅前扣除；英國，全額可抵扣但需要精算師出具的報告以證明稅務可抵扣的準備金水平；瑞士，已發生未報案未決賠款準備金（IBNR）按會計或者統計預測全額抵扣。此外還有法國、西班牙、德國等原則上也是準予稅前全額扣除。

[2]《財政部 國家稅務總局關于保險公司準備金支出企業所得稅稅前扣除有關問題的通知》（財稅〔2009〕48號）規定：“已發生未報案未決賠款準備金按不超過當年實際賠款支出額的8%提取。”

[3]保險公司非壽險業務準備金管理辦法(中國銀行保險監督管理委員會令2021年第11號）

四、相關建議

隨著保險市場發展，結構不斷變化，非車險占比越來越高，已發生未報案未決賠款準備金占比也在持續上升。8%的扣除限額，已經與當前及未來保險行業IBNR的實際提取情況難以匹配。同時，未決賠款準備金的調整是所得稅計算的時間性差異，提高或者取消稅務認可比例,長期并不會造成國家稅收的減少，且從國際經驗來看，普遍未對IBNR進行稅會調整。

基于以上考慮：建議取消已發生未報案未決賠款準備金稅法認可金額與會計上的差異，以減少企業所得稅調整復雜度與征管成本。或提高扣除上限到30%，緩解保險公司的短期稅收負擔。